Ammessa la compensazione tra i crediti Irpef dei soci e degli associati con i tributi delle società di persone e delle associazioni professionali L’Agenzia delle entrate ha fornito una lettura in chiave evolutiva e sistematica delle norme di cui all’art. 22, TUIR (1) ed all’art. 17, d. lgs. n. 241/97 (2) esprimendo l’avviso che le società di persone, le associazioni senza personalità giuridica per l’esercizio in forma associata di arti e professioni, le società di fatto, quelle di armamento e le imprese familiari “possano avocare a sé le ritenute che residuano dopo il loro scomputo dall’Irpef dovuta dai soci o associati”.
In altre parole, l’amministrazione ammette che i soci o associati (3) possano “acconsentire in maniera espressa a che le ritenute che residuano una volta operato lo scomputo dal loro debito Irpef siano utilizzate dalla società o associazione, sicché il credito ad esse relativo, inevitabilmente maturato dalla società o associazione per assenza di imposta a debito, possa essere dalle stesse utilizzato in compensazione” con i tributi suoi propri (Iva ed Irap in primis).
L’assenso dei soci al trasferimento delle proprie eccedenze Irpef (eventuali e comunque di ammontare non predeterminabile) può essere manifestato singolarmente da ciascuno di essi ovvero in modo generalizzato da parte di tutti, con riferimento alle ritenute di un singolo periodo d’imposta ovvero ancora senza limiti di tempo, salva la facoltà di revoca.
Questo è in sintesi quanto espresso nella Circolare n. 56 del 23 dicembre 2009.
L’interpretazione dell’Agenzia delle Entrate è di indubbio interesse poiché consente vantaggi finanziari evidenti tanto ai soci quanto agli enti collettivi: sostanzialmente i primi si fanno liquidare un credito tributario dal proprio ente, evitando l’attesa del rimborso da parte dell’amministrazione finanziaria, mentre i secondi possono utilizzare il credito avocato a sé per pagare, ad esempio, l’iva esigibile su fatture emesse e non incassate.
È evidente che l’ente subisce ugualmente un esborso poiché paga il proprio socio invece che pagare l’Iva, ma è altrettanto evidente che con i propri soci sono possibili accordi in ordine ai tempi della liquidazione del credito trasferito, mentre il pagamento delle imposte e dei contributi non ammette deroghe o dilazioni.
In altre parole l’Iva addebitata su di una fattura non incassata deve essere versata alla prima liquidazione successiva all’emissione della fattura medesima, mentre il socio potrebbe essere pagato solo dopo l’incasso della fattura.
Dal punto di vista operativo, emergono poi ulteriori considerazioni.
In primo luogo, il socio potrebbe avere altre ritenute da scomputare, ad esempio su redditi di lavoro dipendente o assimilato ovvero anche su redditi di lavoro autonomo esercitato in forma individuale; in tale ipotesi, l’eccedenza delle ritenute rispetto all’Irpef dovuta emergerebbe in virtù del cumulo delle ritenute stesse, il quale quindi avrebbe origine indistinta, essendo alimentato da due o più parti.
Ci si chiede, quindi se all’eccedenza in parola (nel limite, comunque, delle ritenute trasferite dall’ente collettivo) possa essere o meno attribuita l’origine “collettiva”, in guisa che essa possa essere totalmente ritrasferita; sul punto la risposta dovrebbe essere positiva, anche e soprattutto in ragione dell’interpretazione pro contribuente fornita proprio dall’Agenzia delle Entrate con la Circolare richiamata.
Ancora, il socio potrebbe voler utilizzare parte del proprio credito Irpef per pagare imposte proprie, come, ad esempio, l’ICI. È lecito e doveroso chiedersi se lo possa fare.
In merito a questa ipotesi si premettono le parole dell’Agenzia delle Entrate, la quale ammette che le società o le associazioni utilizzino le ritenute che residuano una volta operato lo scomputo dal debito Irpef da parte del socio/associato, con la conseguenza che eventuali utilizzi di detta eccedenza da parte del socio/associato per compensazioni con debiti tributari suoi propri sarebbero preclusi ovvero, per converso, che essi stessi precluderebbero un successivo trasferimento alla società/associazione della residua eccedenza.
In effetti, poiché l’avocazione è conseguenza di un consenso preventivo (rispetto all’an ed al quantum delle ritenute, come si è detto) che i soci hanno espresso, ne consegue che l’attribuzione dovrebbe riguardare tutto l’importo che residua dallo scomputo delle ritenute dall’Irpef ed il socio non potrebbe, successivamente all’assenso fornito, pretendere di gestire un credito del quale si è ormai volontariamente spogliato.
Tuttavia, se un accordo tra società e socio in ordine alla gestione comune del credito tributario di quest’ultimo è certamente possibile, l’Agenzia delle entrate potrebbe contestare questa gestione in ragione di un’esigenza di controllo che potrebbe risultare pregiudicata.
Sul lato degli obblighi documentali, le società/associazioni che intendono avvalersi di questi crediti Irpef (per l’utilizzo degli stessi tramite il modello F24 è in corso di istituzione un nuovo codice tributo) devono far risultare questi crediti dalla propria dichiarazione dei redditi.
Ed allora nel modello Unico SP 2010, quadro RK – riservato ai dati relativi ai singoli soci o associati – è stato appositamente inserito, per ciascun rigo, il campo 12 dove va indicato “l’importo delle ritenute riattribuite dal socio o associato alla società o associazione dichiarante”.
Manca, invece, un’analoga informazione con riferimento alla fonte di quelle ritenute: nel modello Unico PF 2010 – disponibile da poco in versione definitiva – manca un rigo informativo dell’importo del credito trasferito alla società/associazione e quindi indisponibile da parte del socio persona fisica.
Da ultimo si forniscono alcune esemplificazioni al fine di determinare quale importo il socio dovrebbe poter effettivamente trasferire alla società. I numeri si riferiscono ad un ipotetico Unico 2010 di un socio di una società di persone.
Esempio n. 1
Imposta netta (rigo RN26) = 7.000 Ritenute su lavoro dipendente (Rigo RC 10) = 7.500 Ritenute subite tramite la società di persone (Rigo RH1, campo 9) = 1.500 Totale ritenute subite (Rigo RN33) = 9.000 Differenza (Rigo RN34) = (2.000) Acconti (Rigo RN38) = 1.000 Imposta a credito (Rigo RN43) = 3.000 Credito da utilizzare in compensazione (Rigo RX1, colonna 4) = 3.000
L’importo attribuibile alla società, da indicare al campo 12 del quadro RK di Unico SP 2010 è pari a 1.500, cioè all’intero ammontare delle ritenute attribuite dalla società. L’importo di Rigo RH1, campo 9, costituisce evidentemente il valore massimo dell’eccedenza attribuibile alla società nell’ipotesi in cui l’imposta netta sia pari a zero ovvero sia interamente assorbita da altri importi a credito.
Esempio n. 2 Imposta netta (rigo RN26) = 7.000 Ritenute su lavoro dipendente (Rigo RC 10) = 6.500 Ritenute subite tramite la società di persone (Rigo RH1, campo 9) = 1.500 Totale ritenute subite (Rigo RN33) = 8.000 Differenza (Rigo RN34) = (1.000) Acconti (Rigo RN38) = 1.000 Imposta a credito (Rigo RN43) = 2.000 Credito da utilizzare in compensazione (Rigo RX1, colonna 4) = 2.000
L’importo attribuibile alla società, da indicare al campo 12 del quadro RK di Unico SP 2010 è stavolta pari a 1.000, essendo questo l’importo residuo delle ritenute proveniente dalla società poiché non assorbito dal debito Irpef.
L’Agenzia delle entrate, che si auspica possa fornire ulteriori chiarimenti in ordine alle perplessità individuate, ha in ogni caso specificato che “una volta che le ritenute residue sono state avocate dal soggetto collettivo ed il relativo credito è stato dal medesimo utilizzato in compensazione con i propri debiti tributari e previdenziali, eventuali importi residui di credito non possono più essere ritrasferiti ai soci medesimi e devono essere utilizzati esclusivamente dalla società o associazione”. _________________ (1) Art. 22, comma 1, ultimo periodo, TUIR: Le ritenute operate sui redditi delle società, associazioni e imprese indicate nell'articolo 5 si scomputano, nella proporzione ivi stabilita, dalle imposte dovute dai singoli soci, associati o partecipanti. (2) Art. 17, comma 1, Dl Lgs. n. 241/97: I contribuenti eseguono versamenti unitari delle imposte, dei contributi dovuti all'INPS e delle altre somme a favore dello Stato, delle regioni e degli enti previdenziali, con eventuale compensazione dei crediti, dello stesso periodo, nei confronti dei medesimi soggetti, risultanti dalle dichiarazioni e dalle denunce periodiche. (3) Il riferimento limitato ai soci ed agli associati induce a pensare che la facoltà in argomento sia limitata alle sole società di persone ad alle associazioni senza personalità giuridica per l’esercizio in forma associata di arti e professioni; tuttavia l’oggetto stesso della Circolare “società di persone, associazioni senza personalita' giuridica per l'esercizio in forma associata di arti e professioni e soggetti assimilati ex articolo 5 del TUIR, possibilità di utilizzare le ritenute subite per compensare debiti propri dell'associazione o della società” può invece indurre a ritenere questa facoltà come indistintamente concessa ai soggetti di cui all’art. 5, TUIR.
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